2016年12月31日，A公司向其母公司甲公司发行1 000万股普通股（每股面值为1元，每股公允价值为4.34元），取得甲公司持有的B公司100%的股权，并于当日能够对B公司实施控制。

2016年12月31日，甲公司合并财务报表中的B公司净资产账面价值为4 000万元。A公司为发行股票发生的直接相关费用为80万元，发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用为10万元。上述款项已通过银行存款支付。

甲公司、A公司、B公司采用了一致的会计政策。

账务处理：

（1）确定长期股权投资初始投资成本

借：长期股权投资                      4 000

    贷：股本                              1 000

           资本公积——股本溢价      3 000

（2）与发行股票相关的直接费用

借：资本公积——股本溢价               80

    贷：银行存款                             80

（3）审计、法律服务、评估咨询等中介费用

借：管理费用                                10

    贷：银行存款                            10

2012年12月31日，为了更好的控制成本，飞马集团公司以一台机器设备和一栋已到租赁期的写字楼换取某汽车配件公司100%股份，并于当日起能对该汽车配件公司实施控制。交易前，飞马集团和汽车配件公司不存在关联方关系。相关资产的账面价值和公允价值如下：

飞马集团公司为一般纳税人，适用的增值税税率为13%，不考虑转让投资性房地产相关税费。

换出固定资产的增值税销售税额=1500×13%=195（万元）

账务处理

（1）固定资产转清理

借:固定资产清理                 1 300              

    累计折旧                      500

    固定资产减值准备           200

   贷：固定资产                         2 000

（2）确认长期股权投资初始投资成本

借：长期股权投资                 2 695

    贷：固定资产清理                     1 500

         应交税费——应交增值税（销项税额）  195

      其他业务收入                      1 000

（3）结转固定资产清理

借：固定资产清理                 200

    贷：资产处置损益                       200

（4）结转投资性房地产

①结转投资性房地产账面价值

借：其他业务成本                          700 

  贷：投资性房地产——成本               600

                           ——公允价值变动    100

②结转公允价值变动损益

借：公允价值变动损益                 100

    贷：其他业务成本                           100

 A公司于2×09年1月2日取得B公司30%的股权，支付价款3000万元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下（假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同（单位：万元）：

实收资本                       3 000

资本公积                       2 400

盈余公积                          600

未分配利润                    1 500

所有者权益总额             7 500

假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A公司在取得对B公司的股权后，派人参与了B公司的财务和生产经营决策。因能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，A公司对该项投资采用权益法核算。取得投资时，A公司应进行的账务处理为：

借：长期股权投资——投资成本　　　 3000 　　　    

     贷：银行存款　　　　　　       3000

长期股权投资的成本3000万元大于取得投资时应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额2250万元（7500×30%），不对其初始投资成本进行调整。

假定上例中取得投资时B公司可辨认净资产公允价值为12000万元，A公司按持股比例30%计算确定应享有3600万元，则初始投资成本与应享有B公司可辨认净资产公允价值份额之间的差额600万元应计入取得投资当期的损益。

借：长期股权投资——投资成本　　　3000

  贷：银行存款　　　　　　         3000

借：长期股权投资——投资成本　　 　600　　　

  贷：营业外收入　　　　 　   　600

甲公司于2×09年1月2日购入乙公司30%的股份，购买价款为20 00万元，自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为6000万元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：万元）。

假定乙公司于2×09年实现净利润600万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产分别采用年限平均法和直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。假定甲、乙公司间未发生任何内部交易。甲公司在确定其享有乙公司2×09年的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）：

调整后的净利润=600-（700-500）×80%-（1 200÷16-1 000÷20）-（800÷8-600÷10）=375（万元）。

 甲公司应享有份额=375×30%=112.5（万元）。

 借：长期股权投资——乙公司——损益调整 112.5

　贷：投资收益　　　　　　　　　　    　 112.5

甲公司持有乙公司20%有表决权的股份，能够对乙公司施加重大影响。2×09年9月，甲公司将其账面价值为800万元的商品以1200万元的价格出售给乙公司，乙公司将取得的商品作为管理用固定资产，预计使用寿命为10年，净残值为0。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2×09年实现净利润为2000万元。不考虑相关税费等其他因素影响。

甲公司应当进行以下账务处理：

借:长期股权投资——损益调整　 　322　　　

                [（2000-400+400÷10×3/12）×20%]

　贷:投资收益　　　　　　　　        322

甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。20×9年8月，乙公司将其成本为900万元的商品以1 500万元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品确认为存货。至20×9年12月31日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司20×9年实现净利润4 800万元。

假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。假定不考虑相关税费等其他因素影响。

甲公司20×9年末，应进行如下账务处理：

借：长期股权投资—乙公司—损益调整   840

     【（4 800-600）×20%】

    贷：投资收益                             840

假定2×10年，甲公司将该商品以1 800万元的价格出售给外部独立第三方，乙公司2×10年实现的净利润为3 000万元。甲公司的账务处理如下：

借：长期股权投资—乙公司—损益调整     720

     【（3 000+600）×20%】

    贷：投资收益                            720

2015年1月2日，A公司以银行存款800万元自非关联方处取得B公司10%的股权，将其作为其他权益工具投资核算。

2015年12月31日，该股权的公允价值为1000万元。

2016年1月2日，A公司又以1650万元银行存款自另一非关联方处取得B公司15%的股权，相关手续于当日完成， A公司能够对B公司施加重大影响，对该项股权投资转为采用权益法核算。当日，A公司原持有B公司10%的股权公允价值为1100万元，B公司可辨认净资产公允价值为10 000万元。A公司按照净利润10%提取法定盈余公积，不考虑相关税费等其他因素影响。 

要求：编制上述业务会计分录

【解析】

（1）2015年1月2日

借：其他权益工具投资——成本        800

    贷：银行存款                             800

（2）2015年12月31日

借：其他权益工具投资——公允价值变动     200

    贷：其他综合收益 —其他权益工具投资公允价值变动    200

（3）2016年1月2日                                           

借：长期股权投资—投资成本          2 750

    贷：其他权益工具投资—成本        800

                                —公允价值变动       200

            盈余公积                     10

            利润分配—未分配利润            90

            银行存款                          1 650

借：其他综合收益—其他权益工具投资公允价值变动     200

    贷：盈余公积                           20  

           利润分配—未分配利润                180

长期股权投资初始投资成本为2750万元 （1100+1650）大于应享有B公司可辨认净资产公允价值份额2500万元（10000×25%），所以不调整。

2×09年1月1日，A公司取得同一控制下的B公司25%的股份，实际支付款项9000万元，能够对B公司施加重大影响。相关手续于当日办理完毕。当日，B公司可辨认净资产账面价值为33000万元（假定与公允价值相等）。2×09年及2×10年度，B公司共实现净利润1500万元，无其他所有者权益变动。

2×11年1月1日，A公司以定向增发3000万股普通股（每股面值为1元，每股公允价值为4.5元）的方式取得同一控制下另一企业所持有的B公司35%股权，相关手续于当日完成。

进一步取得投资后，A公司能够对B公司实施控制。当日，B公司在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值为34500万元。

假定A公司和B公司采用的会计政策和会计期间相同，均按照10%的比例提取法定盈余公积。A公司和B公司一直受同一最终控制方控制。上述交易不属于一揽子交易。不考虑相关税费等其他因素影响。

【解析】

（1）确定合并日长期股权投资的初始投资成本=合并日A公司享有B公司在最终控制方合并财务报表中净资产的账面价值份额=345 00×60%= 20700（万元）。

（2）原25%的股权投资采用权益法核算，在合并日的原账面价值=9000+1500×25%= 9375（万元）。

追加投资35%所支付对价的账面价值为3000万元。

合并对价账面价值=9375 +3000=12375（万元）。

（3）长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理

长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额= 20700 -12375=8325（万元）。

借：长期股权投资　　　   20 700 

　贷：长期股权投资——投资成本　 9 000

　　　　　　　　　——损益调整　 375

　　　股本　　　　　　　　         3 000

　　　资本公积——股本溢价         8 325

2015年1月2日，A公司以600万元自非关联方取得B公司10%股权，作为其他权益工具投资核算。2015年12月31日，公允价值900万元。2016年6月1日，A公司以5000万元自非关联方取得B公司50%股权，当日能对B公司实施控制。当日，其他权益工具投资公允价值1000万元，B公司可辨认净资产公允价值为9000万元。假定A公司购买10%股权和后续购买50%股权的交易不构成“一揽子交易”。

账务处理：

（1）2015年1月2日

借：其他权益工具投资——成本       600

    贷：银行存款                          600

（2）2015年12月31日

借:其他权益工具投资——公允价值变动         300

    贷：其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动   300

（3）2016年6月1日

借：长期股权投资               6 000

    贷：其他权益工具投资—成本          600

                               —公允价值变动     300

           盈余公积                  10

           利润分配—未分配利润          90

           银行存款              5 000

同时

借：其他综合收益——其他权益工具投资公允价值变动 300

    贷：盈余公积                 30

         利润分配—未分配利润       270

2015年1月2日，A公司以600万元自非关联方取得B公司20%股权，能对B公司实施重大影响。当日B公司净资产账面价值与公允价值均为2500万元。2015年B公司实现净利润300万元，其他综合收益增加75万元，资本公积增加25万元。

2016年1月2日，A公司以1600万元自非关联方取得B公司40%股权，当日能对B公司实施控制。当日，A公司持有B公司20%股权公允价值为800万元。

2017年1月2日，A公司以2800万元将其持有的B公司60%股权转让给C公司，银行存款已收到。假定A公司购买20%股权和后续购买40%股权的交易不构成“一揽子交易”。

账务处理如下:

（1）2015年1月2日

借：长期股权投资——投资成本      600

    贷：银行存款                    600

长期股权投资初始成本600万元大于应享有B公司可辨认净资产公允价值份额500万元，所以不调整。

（2）2015年12月31日

借：长期股权投资——损益调整      60

     贷：投资收益               60【300×20%】

借：长期股权投资——其他综合收益    15

    贷：其他综合收益          15【75×20%】

借：长期股权投资——其他权益变动      5

    贷：资本公积 ——其他资本公积         5【25×20%】

（3）2016年1月2日

借：长期股权投资              2 280

    贷：长期股权投资—投资成本     600

                           —损益调整        60

                           —其他综合收益   15   

                           —其他权益变动     5

           银行存款               1 600

（4）2017年1月2日

借：银行存款                     2 800

    贷：长期股权投资            2 280

         投资收益                   520

借：其他综合收益                15

    贷：投资收益                  15

借：资本公积——其他资本公积       5

    贷：投资收益              5