审计抽样在控制测试中的应用

（一）确定测试目标

注册会计师实施控制测试(教材8.3)的目标是提供关于控制运行有效性的审计证据，以支持计划的重大错报风险评估水平。

（二）总体特征（适当性、完整性、同质性）

（三）抽样单元

在控制测试中，抽样单元通常是能够提供控制运行证据的一份文件资料、一个记录或其中一行，每个抽样单元构成了总体中的一个项目。

（四）偏差构成条件

在控制测试中，偏差是指偏离对设定控制的预期执行。在评估控制运行的有效性时，注册会计师应当考虑其认为必要的所有环节。

（五）测试期间

注册会计师通常在期中实施控制测试。由于期中测试获取的证据只与控制截至期中测试时点的运行有关，注册会计师需要确定如何获取关于剩余期间的证据。注册会计师可以有两种做法：

1.将测试扩展至在剩余期间发生的交易，以获取额外的证据

（1）期中初始测试、剩余期间补充测试

注册会计师可能将总体定义为包括整个被审计期间的交易，但在期中实施初始测试。

在这种情况下，注册会计师可能估计总体中剩余期间将发生的交易的数量，并在期末审计时对所有发生在期中测试之后的被选取交易进行检查。

例如，如果被审计单位在当年的前10个月开具了编号从1到10000的发票，注册会计师可能估计，根据企业的经营周期，剩下两个月中将开具2500张发票；因此注册会计师在选取所需的样本时用1到12500作为编号。所选取的发票中，编号小于或等于10000的样本项目在期中审计时进行检查，剩余的样本项目将在期末审计时进行检查。

（2）估计总体

在估计总体规模时，注册会计师可能考虑上年同期的实际情况、变化趋势以及经营性质等因素。在审计实务中，注册会计师可能高估或低估剩余项目的数量。

承上例，请见下表。

（3）剩余期间可能无需补充测试

在许多情况下，注册会计师可能不需要等到被审计期间结束，就能得出关于控制的运行有效性是否支持其计划评估的重大错报风险水平的结论。在对选取的交易进行期中测试时，注册会计师发现的误差可能足以使其得出结论：即使在发生于期中测试以后的交易中未发现任何误差，控制也不能支持计划评估的重大错报风险水平。在这种情况下，注册会计师可能决定不将样本扩展至期中测试以后发生的交易，而是相应地修正计划的重大错报风险评估水平和实质性程序。

2.不将测试扩展至在剩余期间发生的交易

在这种情况下，总体只包括从年初到期中测试日为止的交易，测试结果也只能针对这个期间进行推断，注册会计师可以使用替代方法测试剩余期间的控制有效性。

在确定是否需要针对剩余期间获取额外证据以及获取哪些证据时，注册会计师通常考虑下列因素：

（1）评估的认定层次重大错报风险的重要程度；

（2）在期中测试的特定控制和测试结果，以及自期中测试后控制发生的重大变动；

（3）在期中对有关控制运行有效性获取的审计证据的程度；

（4）剩余期间的长度；

（5）在信赖控制的基础上拟缩小实质性程序的范围；

（6）控制环境。

注册会计师应当获取与控制在剩余期间发生的所有重大变化的性质和程度有关的证据，包括其人员的变化。如果发生了重大变化，注册会计师应修正其对内部控制的了解，并考虑对变化后的控制进行测试。或者，注册会计师也可以考虑对剩余期间实施实质性分析程序或细节测试。